peak performance
in tax consultancy

 

Terug naar het overzicht:

Actueel

Nieuwe ontwikkelingen bij de 183 dagen regeling

innovative_tax_element

Vorig jaar zomer heeft de Hoge Raad der Nederlanden een arrest gewezen over de toepassing van de zogenaamde 183 dagen regeling voor het belastingverdrag tussen Nederland en België. Behalve de 183 dagen regeling stond ook de internationale toepassing van de Nederlandse fictief loonregeling ter discussie.

Wat was er aan de hand? Heer X is inwoner van België en bestuurder en enig aandeelhouder van Y BVBA. Voor het uitvoeren van bouwkundig projectmanagement heeft X in 2009 in totaal 181 dagen in Nederland werkzaamheden verricht ten behoeve van de Nederlandse opdrachtgever van Y BVBA. Aan X was door de Nederlandse Belastingdienst eerder al een VAR DGA verstrekt zodat de inspecteur op basis van het vertrouwensbeginsel niet meer kon stellen dat Y BVBA een vaste inrichting in Nederland had.

Alleen wanneer in casu aan de voorwaarden van de 183 dagen zou zijn voldaan had Nederland als werkstaat op basis van het belastingverdrag met België een heffingsrecht nu een buitenlands belastingplichtige X in Nederland arbeid verricht én (alleen) in de relatie met België de fictief loonregeling mag worden toegepast overeenkomstig het belastingverdrag van Nederland met België.

Anders dan het Hof, dat had beslist dat aan Nederland geen heffingsrecht toekwam omdat de verblijfsdagen van X in Nederland met een privé karakter niet meetellen in de toets van de 183 dagenregeling, kwam de Hoge Raad tot de conclusie dat in deze het OESO commentaar gevolgd moet worden wat voorschrijft dat de ‘days of physical presence’-methode moet worden toegepast met als gevolg dat naast de werkdagen ook de overige verblijfsdagen waarop de werknemer aanwezig is in de werkstaat meegenomen dienen te worden.

In zijn arrest besliste de Hoge Raad  dat als dagen van verblijf in de werkstaat niet alleen meetellen de dagen waarop daadwerkelijk in de werkstaat is gewerkt maar tevens alle overige dagen waarop de belastingplichtige in de werkstaat aanwezig is geweest én die enig verband houden met de werkzaamheden aldaar, zoals zaterdagen, zondagen, nationale feestdagen, vakanties en vrije-/ziektedagen voor, tijdens of na beëindiging van de werkzaamheden of korte onderbrekingen daarvan. De Hoge Raad beslist dat de overige verblijfsdagen ‘enig verband moeten houden met de werkzaamheden in de werkstaat’. De Hoge Raad laat na nader invulling te geven wanneer van dit ‘enig verband’ met de werkzaamheden sprake is.

Wanneer bijvoorbeeld een werknemer van maandag tot en met vrijdag in de werkstaat werkt, op zaterdag en zondag, ook aldaar verblijft en vervolgens weer van maandag tot en met vrijdag in de werkstaat verblijft inclusief de woensdag toen er een nationale feestdag was in de werkstaat dan kunnen 12 verblijfsdagen worden genoteerd. Wat echter indien de werknemer op zaterdag en zondag ziek is en noodgedwongen in de werkstaat moet blijven omdat de ziekte het verhinderd terug te keren naar de woonstaat voor een weekje vakantie?

Het lijkt er dus op dat de Hoge Raad als interpretatie op het OESO commentaar bij het artikel op de inkomsten uit dienstbetrekking een extra kwalitatieve toets heeft aangebracht; er zal vastgesteld moeten worden of de overige verblijfsdagen enig verband houden met de werkzaamheden in de werkstaat. De grensoverschrijdend actieve werknemer zal op de kalender niet alleen de ‘buitenlandse’ werkdagen moeten bijhouden maar tevens of de overige verblijfsdagen wel/niet ‘enig’ verband houden met het uitoefenen van zijn/haar buitenlandse dienstbetrekking.

Wat betreft de bewijslastverdeling ter zake van de 183 dagen regeling nog het volgende.

Conform de hoofdregel van het OESO Modelverdrag bij het artikel over de inkomsten uit (buitenlandse) dienstbetrekking komt de heffingsbevoegdheid ter zake van lonen, salarissen en andere soortgelijke beloningen exclusief toe aan de woonstaat, tenzij de dienstbetrekking in de werkstaat wordt uitgeoefend. In principe dient dan ook de Belastingdienst van de werkstaat aannemelijk te maken dat de dienstbetrekking in die (werk)staat wordt uitgeoefend. Dat was dus ook wat de inspecteur van de Nederlandse Belastingdienst in de berechte casus probeerde. Wanneer de inspecteur hierin slaagt is het vervolgens aan de heer X om onder andere aannemelijk te maken dat hij in totaal minder dan 183 dagen in Nederland fysiek werkzaamheden heeft verricht.

Voor een in Nederland wonende werknemer die zijn dienstbetrekking uitoefent in een ander land en die méér dan 183 dagen fysiek in de werkstaat actief is (inclusief overige verblijfsdagen) kan het fiscaal aantrekkelijk zijn dat het heffingsrecht over de inkomsten uit dienstbetrekking aan de werkstaat toekomt. Dat is het geval wanneer de inkomstenbelastingtarieven in de werkstaat lager zijn dan in Nederland. Om dubbele heffing te voorkomen zal Nederland een vermindering moeten toestaan op de in Nederland verschuldigde inkomstenbelasting.

Overigens kan de buitenlandse belastingplicht van de in Nederland wonende, grensoverschrijdend actieve werknemer los van het wel/niet voldoen aan de 183 dagen ook op andere manieren worden bereikt.

Wanneer u fiscale vragen heeft of vragen over de sociale verzekeringsplicht heeft in situaties van internationale arbeid dan nodigen wij u uit even vrijblijvend contact (Dit e-mailadres wordt beveiligd tegen spambots. JavaScript dient ingeschakeld te zijn om het te bekijken. of +31 (0)24 7600136) met ons op te nemen.

Wij maken graag tijd voor u.

Innovative Tax BV


Erik Jansen
Stefan Everts

Nijmegen, 19 maart 2018


ECLI:NL:HR:2017:1326

Instantie: Hoge Raad
Datum uitspraak : 14-07-2017
Datum publicatie :14-07-2017
Zaaknummer : 16/03578
Formele relaties :
Conclusie: ECLI:NL:PHR:2017:374, Gevolgd
In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2016:2191, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen
Rechtsgebieden : Belastingrecht
Bijzondere kenmerken : Cassatie

Inhoudsindicatie : Verdrag Nederland-Belgi&euml, artikel 15, paragraaf 2. 183-dagenregeling. Maatgevend is aanwezigheid in de werkstaat, ook op aan het werk gerelateerde dagen waarop niet wordt gewerkt. Artikel 12a Wet Loonbelasting 1964. Fictiefloonregeling van toepassing voor inwoner van België die alle aandelen houdt in een Belgische BVBA.
Vindplaatsen : Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 14-07-2017 FutD 2017-1758 met annotatie van Fiscaal up to Date
NLF 2017/1773 met annotatie van Frank Pötgens
V-N Vandaag 2017/1688
V-N 2017/38.8
FED 2017/130 met annotatie van dr. mr. M. van Dun
Belastingadvies 2017/18.7
BNB 2017/188 met annotatie van A.L. Mertens
mr. A.H.W. Steijn annotatie in NTFR 2017/1864
Verrijkte uitspraak
Uitspraak : 14 juli 2017 nr. 16/03578

 

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ’sHertogenbosch van 31 mei 2016, nr. 15/00490, op het hoger beroep van de Inspecteur en het incidentele hoger beroep van [X] te [Z], België (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. AWB 13/6228) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2009 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1 Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.

Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

De Staatssecretaris heeft schriftelijk zijn zienswijze omtrent het incidentele beroep naar voren gebracht en in het principale beroep een conclusie van repliek ingediend.

De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft op 11 mei 2017 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het principale en incidentele beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2017:374).

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

2 Uitgangspunten in cassatie

2.1.1. Belanghebbende woont in België. Op zijn woonadres is ook de naar Belgisch recht opgerichte [A] BVBA (hierna: de BVBA) gevestigd, waarvan belanghebbende bestuurder en enig aandeelhouder is. De BVBA is actief in bouwkundig projectmanagement. Zij heeft in 2009 op 181 dagen in Nederland werkzaamheden verricht ten behoeve van haar Nederlandse opdrachtgever [B] B.V. te [Q] . De werkzaamheden zijn feitelijk uitgevoerd door belanghebbende die daarvoor op de werkdagen heen en weer reisde vanuit zijn woonplaats in België naar [Q] .

2.1.2. Belanghebbende heeft van de BVBA in het jaar 2009 een salaris ontvangen van € 57.600. De Inspecteur heeft aan hem in verband met de in Nederland verrichte werkzaamheden de onderhavige aanslag opgelegd met toepassing van artikel 12a van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), naar (uiteindelijk) een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 109.163.

2.1.3. Voor het Hof was in geschil of de bevoegdheid om belasting te heffen over het salaris dat belanghebbende heeft genoten in verband met de in Nederland verrichte werkzaamheden, toekomt aan Nederland op grond van het bepaalde in artikel 15, paragraaf 2, van het Belastingverdrag Nederland – België (hierna: het Verdrag). Indien deze vraag bevestigend zou worden beantwoord, was in geschil of de belasting mag worden geheven met toepassing van artikel 12a Wet LB (hierna: de fictiefloonregeling).

2.1.4. Het Hof heeft de eerste vraag ontkennend beantwoord. Daartoe heeft het Hof overwogen dat belanghebbende slechts op 181 dagen in Nederland heeft verbleven voor zijn werk zodat niet aan de in artikel 15, paragraaf 2, onder a, van het Verdrag gestelde eis van verblijf op meer dan 183 dagen is voldaan. Een redelijke uitleg van het Verdrag brengt met zich dat dagen die louter een privékarakter en geen enkele relatie met het werk hebben, niet meetellen voor de 183-dageneis, aldus het Hof. Aan beantwoording van de tweede vraag is het Hof daarom niet toegekomen.

2.1.5. Ook heeft het Hof geoordeeld dat er geen reden was voor vergoeding van de werkelijke proceskosten van belanghebbende en dat volstaan kan worden met vergoeding van de kosten van het hoger beroep conform het Besluit proceskosten bestuursrecht.

3 Beoordeling van de in het principale beroep voorgestelde middel

3.1.1. Het tegen het in 2.1.4 weergegeven oordeel van het Hof gerichte middel houdt in dat het Hof ten onrechte alleen de dagen waarop belanghebbende feitelijk in Nederland heeft gewerkt in aanmerking heeft genomen bij de beoordeling of belanghebbende op meer dan 183 dagen in Nederland heeft verbleven. Het middel slaagt.

3.1.2. Zoals weergegeven in de onderdelen 4.4 en 4.6 van de conclusie van de Advocaat-Generaal is met de tekst van het Verdrag zoveel mogelijk aansluiting gezocht bij het OESO-Modelverdrag 1992/1997 (hierna: het Modelverdrag). Artikel 15 van het Verdrag komt woordelijk overeen met een vertaling van de Engelse tekst van artikel 15 van het modelverdrag zodat het commentaar op laatstgenoemde bepaling voor de uitleg van artikel 15 van het Verdrag van grote betekenis is.

3.1.3. Uit het commentaar op artikel 15 van het modelverdrag volgt dat als dagen van verblijf in de werkstaat niet alleen meetellen de dagen waarop daadwerkelijk in de werkstaat is gewerkt, maar tevens alle overige dagen waarop de belastingplichtige in de werkstaat aanwezig is geweest en die enig verband houden met de werkzaamheden aldaar, zoals zaterdagen, zondagen, nationale feestdagen, vakanties en vrije dagen voor, tijdens of na beëindiging van de werkzaamheden of korte onderbrekingen daarvan (zie onderdeel 6.8 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). Gegeven de grote betekenis van het OESO-commentaar voor de uitleg van het Verdrag, heeft de hiervoor weergegeven maatstaf ook te gelden bij de uitleg van artikel 15, paragraaf 2, onderdeel a, van het Verdrag. Het Hof heeft dus een onjuiste maatstaf toegepast bij zijn beoordeling van het aantal dagen dat belanghebbende in Nederland heeft verbleven.

3.1.4. Verwijzing moet volgen voor een nader onderzoek naar het aantal dagen van verblijf van belanghebbende in Nederland.

3.2.1. Indien het verwijzingshof zou oordelen dat belanghebbende meer dan 183 dagen in Nederland heeft verbleven, komt de door het Hof niet beantwoorde vraag aan de orde of het te belasten loon moet worden vastgesteld met toepassing van de fictiefloonregeling die, op grond van het bepaalde in artikel 3.81 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB), ook van toepassing is voor de inkomstenbelasting. Het geschil daarover spitst zich toe op de vraag of belanghebbende een aanmerkelijk belang heeft in de BVBA.

3.2.2. Artikel 12a van de Wet LB bepaalt dat de fictiefloonregeling van toepassing is ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft in de zin van de Wet IB.

Artikel 4.6 van de Wet IB bepaalt dat sprake is van een aanmerkelijk belang indien een belastingplichtige, al dan niet tezamen met zijn partner, direct of indirect voor ten minste 5 percent van het geplaatste kapitaal aandeelhouder is in een vennootschap waarvan het kapitaal geheel of ten dele in aandelen is verdeeld. Belanghebbende, die alle aandelen houdt, heeft dus een aanmerkelijk belang in de BVBA. Anders dan bij verweer in het principale cassatieberoep wordt betoogd, leidt het bepaalde in artikel 7.5, lid 1, van de Wet IB niet tot een andere uitkomst. Dit artikel bepaalt namelijk slechts welke inkomsten uit aanmerkelijk belang van een buitenlands belastingplichtige belastbaar zijn, en niet wanneer sprake is van een aanmerkelijk belang.

3.2.3. Indien de in 3.2.1 vermelde vraag na verwijzing aan de orde komt, moet deze dan ook bevestigend worden beantwoord.

4 Beoordeling van de in het incidenteel beroep voorgestelde middelen

Het tweede middel behelst de klacht dat het Hof ten onrechte niet is ingegaan op het verzoek om een integrale vergoeding van de kosten van de bezwaarfase. Het middel slaagt in zoverre dat op een met redenen omkleed verzoek om toepassing te geven aan het bepaalde in artikel 2, lid 3, Besluit proceskosten bestuursrecht een beslissing moet worden gegeven, die in de bestreden uitspraak niet is te vinden. Het verwijzingshof zal deze beslissing alsnog dienen te geven.

Het eerste middel kan niet tot cassatie leiden. Dit behoeft, gezien artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu het middel niet noopt tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling.

5 Proceskosten

Wat betreft het incidenteel cassatieberoep van belanghebbende zal de Staatssecretaris worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

6 Beslissing

De Hoge Raad:

verklaart het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën en het incidenteel beroep in cassatie van belanghebbende gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Gerechtshof ’sHertogenbosch,

verwijst het geding naar het Gerechtshof ArnhemLeeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, en

veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1857 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren M.A. Fierstra, Th. Groeneveld, J. Wortel en A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 14 juli 2017.

Terug

U wilt meer weten over "Nieuwe ontwikkelingen bij de 183 dagen regeling"?
Of u heeft vragen, neem contact met ons op. Wij maken graag tijd voor u.
Cookies maken het eenvoudiger voor ons om onze diensten te leveren. Met het gebruik van onze diensten geef je ons toestemming om cookies te gebruiken.
Meer informatie Ok